TEMA 8    Los obligados tributarios

1.-El sujeto activo de los tributos

En relación al sujeto activo de los tributos se puede hacer la siguiente calificación:

1) Los sujetos activos del poder tributario: Los titulares del poder normativo para establecer tributos

2) Sujetos activos de la obligación tributaria:

Los titulares del Derecho de exigir la prestación en que se concreta la obligación.

Esta diferenciación entre sujetos activos hace referencia a 2 momentos distintos en la vida del tributo, es decir, al momento de ser creado y establecido, y al momento de su exigibilidad, lo que implica necesariamente una etapa posterior, ya que sólo puede ser exigible lo que ya existe porque ha sido creado o establecido.

¿Quienes pueden ser sujetos activos de los tributos?

Pueden serlo sólo los entes públicos, pues a fin de cuentas los tributos se establecen para atender finalidades de interés público o colectivo.

Sujetos activos de los tributos son aquellos que tienen facultades normativas en cuanto a su creación, estableciendo y gestión.

Todas estas facultades pueden concurrir en un solo ente público o en varios, y en el caso de que fueren varios, todos ellos pueden ser clasificado como sujetos activos de un determinado tributo.

Ejemplo:

El impuesto sobre transmisiones patrimoniales, es un tributo cuya creación y establecimiento corresponde al Estado, y cuya gestión se encomienda a las CCAA, por tanto, si consideramos que la expresión “sujeto activo tributario” comprende todas las facultades anteriormente citadas, cabe estimar que tanto aquel (Estado), como estas (CCAA), son sujetos activos de ese impuesto en particular, aunque con unas competencias normativas situadas en un plano distinto en la vida del tributo.

En cambio, la mera titularidad del producto o rendimiento de un tributo no puede llevar aparejado su calificación como sujeto activo.

Ejemplo:

Si un impuesto fuese creado, establecido, gestionado y recaudado por el Estado y si su producto, es decir, el importe de lo recaudado se cede a un ente local, no por ello este adquiere la condición de sujeto activo.

2.- Los sujetos pasivos de los tributos

Distinguimos 2 conceptos:

1) Sujetos pasivos de los tributos: Abarcaría a cualquier persona, física o jurídica, pública o privada, que asume una posición deudora en el seno de una obligación o deber impuesto por una norma tributaria, de tal modo que esta expresión afectaría no sólo a quien realiza el hecho imponible, sino también, por ejemplo, a quien responde junto al contribuyente del cumplimiento de una obligación tributaria, como por ejemplo, a quien retiene una suma de dinero para entregarla a la Administración Financiera a cuenta de posibles obligaciones tributarias que afectan a un 3º.

            Estas consideraciones nos inducen a estimar como equivalentes las expresiones “ sujetos pasivos de los tributos” y la de “obligados tributarios”. Es decir, los obligados tributarios se refiere a  aquellos sujetos sometidos a obligaciones y deberes de índole normal, así como en general los sometidos a deberes de información tributaria respecto de 3º.

2) Sujetos pasivos de la obligación tributaria: A ellos se refiere el Art. 6.1

Ley General Tributaria (a partir de ahora L.G.T.) cuando dice que es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, como contribuyente o como sustituto del mismo.

1.El contribuyente

Art.

6.2 L.G.T. “Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible”.

Características:

1) Es el deudor principal de la obligación tributaria, el cual puede ser persona física o jurídica, privada o pública, porque los entes públicos también pueden ser contribuyentes.

También el contribuyente puede ser nacional o extranjero, es decir, la sujeción al poder tributario español, y más específicamente, la posición jurídica del contribuyente en el seno de una obligación tributaria.

Toma en cuenta como consideración previa que el obligado tenga personalidad jurídica, siendo por tanto indiferente su nacionalidad.

2) Si hay tributo es porque hay riqueza en cualquiera de sus manifestaciones, y si hay riqueza, quien lo ostenta posee capacidad económica, por lo que es indudable que el concepto del contribuyente no puede ser ajeno a estas consideraciones, es decir, se es contribuyente porque la ley entiende que se ha demostrado capacidad económica al realizar el hecho imponible.

3) La obligación principal del contribuyente es el pago de la deuda tributaria

2.El sustituto

Art.

36.3 L.G.T. “Es sustituto del sujeto pasivo que por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, esta obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma”. El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que por ley establezca otra cosa.

Características:

1) El sustituto cumple la función de sustituir al contribuyente al contribuyente, es decir, si pretende sustituir es porque se sitúa en lugar de este frente al acreedor del tributo. En consecuencia, no puede haber un supuesto de sustitución si previamente no ha existido una persona que al realizar otro supuesto fáctico ha quedado vinculada como deudor principal de la prestación a titulo de contribuyente.

2) El sustituto es un sujeto pasivo que debe ser fijado por la ley. Es por tanto una materia reservada a la ley tributaria.

3) El sustituto está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria. Estas obligaciones derivan de su consideración como deudor en nombre propio, aunque lo sea por una deuda ajena, es decir, el sustituto queda obligado porque ha realizado el presupuesto de hecho correspondiente del que deriva su deuda y que sólo a él compete cumplir, pero así mismo hay que matizar que sus obligaciones tributarias son dependientes de las que recaen sobre el contribuyente o deudor principal.

Ejemplo:

Sustitución que tiene lugar en la Ley de Haciendas Locales. Esta ley dice que son sujetos pasivos de las tasas en concepto de contribuyentes las personas físicas y jurídicas que soliciten o que resulten beneficiadas por los servicios o actividades locales.

Añade, tendrán la condición de sustitutos del contribuyente en las tasas establecidas por razón de servicios o actividades que beneficien a los ocupantes de viviendas o locales, los propietarios de dichos inmuebles quienes podrán repercutir en su caso las cuotas sobre los respectivos beneficios.

Tasas por recogida de basura

1.- Contribuyente: Inquilino (se beneficia del servicio de recogida)

2.- Sustituto: Propietario (obligado al pago de la tasa)

Una vez pagado, lo pagado por el propietario lo hará repercutir el inquilino por alguno de los mecanismos facilitados a tal efecto.

3.-El responsable tributario

1.Concepto

Art.

41

L.G.T. “ La ley podrá configurar como responsable solidario o subsidiario de la deuda tributaria junto a los deudores principales a otra personas o entidades. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria”.

Se trata de dos maneras distintas de responder frente a una obligación, es decir, el responsable puede ostentar la cualidad de deudor solidario o subsidiario, lo que implica naturalmente unos modos diversos de exigir el cumplimiento integro de la prestación y dirigirse contra el contribuyente y el responsable en la forma prevista en la ley.

En cambio, si la responsabilidad fuera subsidiaria, el acreedor deberá exigir el cumplimiento de la prestación en primer lugar al contribuyente, y sólo en su defecto, y en un momento posterior, al responsable.

2.Supuestos de responsabilidad en la Ley General Tributaria

Art.

42.1 L.G.T. 2 supuestos:

1. Serán responsables solidarios de deuda tributaria  las siguientes personas o entidades:

A) Las que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria

B)  Los que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas por las obligaciones contraídas por el anterior titular y derivadas de su ejercicio.

Art.

43

L.G.T. Supuestos de responsabilidad subsidiaria:

Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades

A) Los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas, que habiendo estas cometido infracciones tributarias no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios.

B) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades por las obligaciones tributarias de estas que se encuentran pendientes.

4.-El retenedor: Características

Art.

37.2 L.G.T. “ Es retenedor la persona o entidad a quien la ley de cada tributo impone la obligación de detraer e ingresar en la Administración Tributaria, con ocasión de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su importante a cuenta del tributo que corresponda a éstos.

1. No es sujeto pasivo, en este sentido, el retenedor no esta cuando retiene e ingresa una cantidad de dinero dando cumplimiento a una obligación del contribuyente, sino más bien satisfaciendo otra obligación distinta, es decir, la obligación de retener y correlativamente la de ingresar su importe que lleva aparejada así mismo el deber de prestar la correspondiente declaración. Obligación y deber que corresponden únicamente al retenedor, no sustituyendo a nadie, sino dando cumplimiento a las exigencias que le impone la normativa tributaria.

2. El retenedor es un sujeto deudor, la ley hace recaer sobre el retenedor una deuda, constituyéndolo en deudor principal de su obligación. Se trata de una deuda propia, no satisfecha en nombre ajeno ni en representación de otros sujetos, sino en nombre propio.

Definición doctrinal

Es un sujeto deudor de prestaciones tributarias de retener, declara e ingresar, que tienen su fundamento en una capacidad económica que manifiesta otro sujeto en su condición de contribuyente.

5.-La repercusión tributaria y la traslación del tributo

LA REPERCUSION TRIBUTARIA

Es una técnica utilizada en ciertas normas impositivas cuyo efecto característico es transferir el importe de la prestación objeto de una obligación de la persona del contribuyentes a un 3º que se conoce con el nombre de sujeto repercutido.

          Por tanto, la repercusión no modifica las posiciones de los sujetos acreedor-deudor de la obligación, solamente atribuye al deudor un poder jurídico consistente en el derecho a repercutir lo que él ha pagado como contribuyente a otro sujeto que se conoce con el nombre de sujeto repercutido y que tiene el deber de soportar la repercusión.

     

 A

———————————-

B

———————————C

¯¯¯

Sujeto acreedor                    Sujeto deudor                     Sujeto repercutido

¯¯

Ente Público                        Contribuyente

         Es coincidente que esta primera imposición tiene un fundamento, es decir, unas razones que justifican no sólo el Derecho a repercutir sino también el deber de soportar la repercusión, y este fundamento no es otro que el principio de que los tributos recaen sobre aquellas personas que solamente manifiestan capacidad económica y directamente que en la mayoría de las ocasiones es el contribuyentes como persona que realiza el hecho imponible el obligado principal al pago del tributo porque es él quien posee capacidad económica, pero en el plano de las hipótesis también es posible que la capacidad económica sea manifestada por otra persona distinta del contribuyente.

         En este supuesto, es una persona ajena a la que tiene la capacidad contributiva la que jurídicamente asume la posición de contribuyente en base a una pretendida agilización en la recaudación del tributo. En definitiva a una mayor comodidad y garantía de cobro por parte de la Administración. Así pues esta construcción jurídica tributaria sería controladora de los principios de justicia financiera si al mismo tiempo que se plantea esta hipótesis no se arbitra un mecanismo para restablecer el desequilibrio jurídico producido en esta situación. Este mecanismo en el de la repercusión tributaria, en concreto la ley de IVA establece que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación grabada quedando este obligado a sopórtalo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta ley.

TRASLACIÓN DEL TRIBUTO

Igual que ocurre en la repercusión tributaria se produce un desplazamiento o traslación de la carga económica que supone el tributo.

         La traslación significa la transmisión de la carga impositiva del contribuyente a otra persona distinta en este caso su fundamento se encuentra en la autonomía de la voluntad de las partes de decir el contribuyente puede pactar con otras persona que sea esta ultima quien soporte la carga impositiva. Hay que tener en cuenta que en este caso la ley no interviene, la ley no establece un derecho-deber como sucedía con el fenómeno de la repercusión , sino que es únicamente la voluntad de las partes implicadas quienes acuden a la traslación del pago del tributo.

6.-La capacidad jurídica tributaria

1.La capacidad jurídica tributaria y los entes sin personalidad jurídica como sujetos pasivos de ciertos tributos

La aptitud para ser sujeto de derechos y deberes, o sea la personalidad jurídica, recibe el nombre de la capacidad jurídica, y la capacidad se distingue en capacidad de derecho y en capacidad de obrar o de ejercicio según que aquella aptitud se refiera a la mera tenencia y goce de los derechos o al ejercicio de los mismos.

La capacidad jurídica tributaria es aquella que tienen las personas físicas y personas jurídicas para recibir los efectos del ordenamiento jurídico tributario, a la aptitud para ser sujeto de derechos y de obligaciones de índole tributaria.

Por tanto las personas físicas y jurídicas tienen personalidad y en consecuencia capacidad jurídica o de derecho y ello sucede sin diferenciación de ninguna clase en el Derecho Civil y en el Derecho Tributario. Pero hay que añadir que en  determinadas leyes tributarias se consideran sujetos pasivos ciertos entes que aun no siendo ni personas físicas, ni jurídicas son consideradas como sujetos, dichos entes se los denominan como entres sin personalidad jurídica, que sin embargo pueden tener la consideración de sujetos pasivos en ciertos tributos.

Art.

35.4 L.G.T. “Tendrán la consideración de obligados tributarios en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición”.

1. Estamos en presencia de entes sin personalidad jurídica y en tal sentido no responde a ninguna figura asociativa o societaria a la que pueda otorgarse la condición de persona jurídica.

2. El texto legal, señala que tienen la consideración de obligados tributarios, los cual quiere decir que no son obligados tributarios, sino más bien que se asimilan como tales.

3. Se afirma  en el Art.

35.4 L.G.T. “en las leyes en que así se establezca” por tanto el reconocimiento de estos entes como centro de imputación de efectos jurídico-tributarios sólo tiene lugar en aquellas leyes tributarias que expresamente lo determinen.

4. Señala cuales son las características que deberán ostentar, es decir, que constituyan un patrimonio separado o una unidad económica y se citan 2 ejemplos: como son las herencias yacentes y las comunidades de bienes.

5. Deben ser susceptibles de imposición, en este sentido se trata de una condición imprescindible, en el sentido de que estos entes no fueran portadores de la idea de capacidad económica, es decir, si no fueran susceptibles de imposición, serían unas entidades irrelevantes para la norma tributaria, pero quedan sometidos al tributo al realizar hechos imponibles, porque el ordenamiento articula mecanismos que permitan cerrar las vías de evasión a estos entes que en algunos casos manifiestan capacidad económica.

Ejemplo:

Herenciaà Bienes, derechos y obligaciones

¯

¯

¯

Fallecimiento del causante

¯

¯ß Herencia yacente

¯

Aceptación por los herederos o legatarios

Cuando la herencia esta yacente puede generar “dinero”, para que esto no sea una vía de evasión de impuesto el legislador lo sujeta como ente sin personalidad jurídica para recaudar dinero.

2.La capacidad de obrar tributaria

Puede ser definida como la aptitud que tienen los sujetos con personalidad jurídica para realizar actos con trascendencia tributaria, para producir efectos jurídicos tributarios, se posee capacidad de obrar si se tiene capacidad jurídica, pero no a la inversa, no toda persona que tiene capacidad jurídica posee capacidad de obrar.

7.-La representación en el ámbito tributario

La figura de la representación esta estrechamente unida a la capacidad de obrar, a través de aquella, se trata de suplir la falta de capacidad de obrar del representado o bien sencillamente ampliar su esfera de acción, lo que supone, que tiene reconocida la capacidad de ejercitar actos jurídicos con trascendencia tributaria, aunque, momentáneamente no puede llevarlos a cabo, por tanto, mediante la representación una persona llamada representante actúa en nombre de otra, llamada representado, que va ha asumir las consecuencias jurídicas de la actividad de las 1ª y esta atribución de facultades de actuación de una persona en nombre de otra puede tener su origen o en la ley o en la voluntad del representado, hablándose de representación legal y representación voluntarias en el segundo caso.

1.La representación legal

Art.

45

L.G.T. “ Por las personas que carezcan de capacidad de obrar, actuarán sus representantes legales”.

Hace una revisión a las normas del Código Civil a efectos de determinar  quienes son los objetos que carecen de capacidad de obrar y respecto a los cuales se requiere una persona que los represente para ejercitar de forma validad actos jurídicos con trascendencia tributaria. Sería el caso del menor no emancipado, el declarado ausente, prodigalidad o las enfermedades o deficiencias persistentes de carácter físico o psíquico que impidan a una persona gobernarse por su misma, así pues, el representante legal, padre, tutor… suple la falta de capacidad de su representado actuando en nombre de ellos.

Representación voluntaria supone que el sujeto pasivo tiene capacidad de obrar pudiendo conferir poder a otra persona para que la represente en su nombre.

Art.

46

L.G.T. Representación voluntaria :

.1 “Los  obligados tributarios con capacidad de obrar podrán actuar por medio de representante que podrá ser un asesor fiscal, con el que se entenderán las sucesivas actuaciones Administrativas, salvo que haya manifestación expresa en contrario.

.2 “Para interponer recursos o reclamaciones, desistir de ellas, renunciar a Derechos o solicitar devoluciones o reembolsos, la representación debe acreditarse por cualquier medio valido en Derecho, que deje constancia fidedigna o mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante el órgano Administrativo competente”.

.3 “Para los actos de mero trámite se presumirá concedida la representación”

La falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el acto de que se trate, siempre que se acompañe aquel o se subsane el defecto dentro del plazo de 10 días, que deberá conceder a tal efecto el órgano administrativo competente.

8.-El domicilio Fiscal: Concepto y modalidades

Lugar que la norma toma en consideración como sitio de residencia para atribuir a la persona física o jurídica determinados efectos tributarios en, es evidente que cuando se habla de domicilio fiscal los efectos serán de índole jurídico-tributario.

Art.

48

L.G.T. “El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en las relaciones con la Administración tributaria.

Personas físicas

Art.

48.2 L.G.T.

a) “El domicilio fiscal será para las personas físicas el lugar donde tengan su residencia habitual”.

El domicilio: es un concepto jurídico con significado y efectos jurídicos, en cambio el concepto de residencia se  refiere más bien a una circunstancia meramente factica de permanencia o localización en un sitio determinado, ciertamente que al definir el domicilio como lugar de residencia habitual se esta aludiendo no solo a la permanencia en un lugar, sino también, que exista habitualidad o continuidad en aquel.

Por residencia habitual se entiende la permanencia durante más de 6 meses dentro del año natural en territorio español.

Personas jurídicas

Art. 48.2 L.G.T.

b) “El domicilio fiscal será para las personas jurídicas su domicilio social, siempre que en él este efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en que se lleve a cabo dicha gestión o dirección.

9.-La sucesión en la deuda tributaria: la sucesión mortis causa

¿Es posible suceder en las deudas tributarias que afectan inicialmente a otro sujeto deudor frente a la administración?

Hipótesis de la sucesión mortis causa

Cuando fallece una persona el Derecho sucesorio prevé los mecanismos, en virtud de los cuales, el patrimonio del que era titular como conjunto de bienes y derechos, así como de deudas, se transmite a los herederos y legatarios, ciertamente, que entre las deudas o lado pasivo de la masa hereditaria puede existir algunos de naturaleza tributaria, no satisfechas en el momento del fallecimiento del causante. Y por tanto, transmisibles mortis causa.

El problema que se plantea es el de la sucesión mortis causa que afecta al causante. A tal efecto, hay que indicar, que si la herencia se acepta por el heredero a beneficio de inventario no va a responder de las posibles deudas tributarias y de las cargas de la herencia, sino hasta donde alcance los bienes de la misma, no cabe hablar, en tal sentido, de sucesión mortis causa de deuda tributaria, porque en realidad lo que ha existido es una separación entre el patrimonio del heredero y el patrimonio hereditario, pero si la herencia es aceptada pura y simplemente, entonces el heredero asume en su integridad todas las deudas tributarias si las hubiere, respondiendo de ellas incluso con su propios bienes, en consecuencia, si cabe hablar en este caso de sucesión mortis causa de deudas tributarias.

A. Causante de la herencia ( contiene deudas tributarias pendientes de pago)

– Beneficio de inventario

B. Heredero: 2 formas de aceptar la herencia

– Pura y simplemente

Beneficio de inventario: Separación del patrimonio, sólo responde hasta el máximo de lo que se hereda

Pura y simplemente:

Confusión de  patrimonios, debe hacer frente con todo el patrimonio y se da la sucesión de la deuda tributaria mortis causa.

La herencia también se puede efectuar a titulo particular o legado. Los legatarios sólo responden de las cargas afectadas al bien legado desde el momento de la sucesión, no de las anteriores, como ocurre con las deudas tributarias pendientes de pago en el momento en que fallece el causante que son a cargo de los herederos, no puede observarse un supuesto de sucesión mortis causa cuando se produce a titulo particular o de legado.